La pérdida del crédito fiscal y la anotación extemporánea en el registro de compras son temas que datan desde hace muchos años, cuando el legislador tributario hacía prevalecer los requisitos formales sobre los sustanciales. Si no se cumplían los requisitos previstos en el artículo 19 de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV), como la impresión de las hojas sueltas que habían sido legalizadas posteriormente, aun cuando el registro de compras fuese electrónico —ya se había hecho la anotación en el software del referido registro—, el crédito se perdía de forma inexorable porque se entendía que había una anotación extemporánea. Hoy consideramos absurda esta hipótesis. 

El origen del problema

El referido formalismo y la posibilidad de perder el crédito fiscal originó que la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria (SUNAT) emprendiera campañas masivas sobre la revisión del registro de compras. El resultado fue fatal para muchas empresas que perdieron el crédito fiscal por incumplir requisitos de carácter formal relacionados con la supuesta anotación extemporánea en el citado registro. Esta situación fue avalada por el Tribunal Fiscal. 

Diversos gremios y especialistas expresaron, con justa razón, su desacuerdo frente a estos devastadores programas de fiscalización que, en muchos casos, generaron el cierre de diversas empresas. En sus reclamos, sostenían que los requisitos formales no podían originar la pérdida del crédito fiscal, sino, como mucho, la aplicación de una multa. 

Esta situación implicaba en la práctica que, si al contribuyente se le desconocía el crédito fiscal, originaba un tributo omitido (ya no se descontaba el crédito fiscal). A este impuesto había que agregarle los intereses moratorios. También se aplicaba la multa prevista en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario. En suma, la deuda determinada por la SUNAT era cuantiosa y, en muchos casos, impagable. 

El descontento empresarial por estas medidas, sumado a la falta de empatía por la autoridad fiscal, originó que se presentara un proyecto de ley ante el Congreso que establecía, entre otros aspectos, que la anotación de las facturas en el registro de compras se realizará en cualquier momento. Por supuesto, esta situación implicaba la pérdida del control por la administración tributaria. Ante tal circunstancia, el Ejecutivo promovió un proyecto de ley que, de alguna manera, neutralizará la propuesta normativa precedente. En materia de anotación en el registro de compras, puso un tope temporal que se extendió hasta los 12 meses siguientes.

Crónica de dos leyes antagónicas 

Los proyectos antes señalados se materializaron mediante la publicación de las leyes 29214 y 29215. Lo curioso y paradójico es que ambas tratan sobre el mismo tema: los requisitos formales previstos en el artículo 19 de la Ley del IGV. Además, ambas se publicaron el 23 de abril del 2008 y entraron en vigencia el 24 de abril del 2008. 

No obstante, pese a ser el mismo tema de regulación, cada una de estas normas lo trataba de manera diferente y con efectos diametralmente distintos. En el siguiente cuadro, se muestran las diferencias entre ambas leyes ante el supuesto de la anotación de los comprobantes de pago en el registro de compras y el uso del crédito fiscal.

Cuadro 1: Diferencias entre las leyes 29214 y 29215

Intervención del Tribunal Fiscal 

Frente a este complejo panorama legislativo, donde no existía claridad sobre el sentido y los alcances de las normas mencionadas, y considerando que había dos perspectivas del mismo tema, el Tribunal Fiscal intervino para dar una interpretación auténtica sobre los alcances de las leyes antagónicas. Ciertamente, fue una tarea no solo difícil, sino también de mucha creatividad y congruencia normativa. Los administrados así lo exigían, considerando que estaban ante una falta de predictibilidad total que, en raras ocasiones, se presentaba en un sistema legislativo, al menos en temas tributarios. 

Este hecho obligó al Tribunal Fiscal a emitir la Resolución N.o 01580-5-2009, publicada en el Diario Oficial El Peruano el 3 de marzo del 2009. Respecto a la anotación de los comprobantes de pago en el registro de compras y el uso del crédito fiscal, se estableció el siguiente criterio: 

• La legalización del registro de compras no constituye un requisito formal para ejercer el derecho al crédito fiscal.
• La anotación de operaciones en el registro de compras debe realizarse en los plazos establecidos por el artículo 2 de la Ley N.o 29215. Asimismo, el derecho al crédito fiscal debe ser ejercido en el periodo al que corresponda la hoja del citado registro en la que se hubiese anotado el comprobante de pago y la nota de débito, es decir, en el periodo en que se efectuó la anotación.

Este criterio rector, de carácter obligatorio, zanjó el tema y la incógnita desplegada por las citadas normas. Asimismo, prevaleció lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley N.o 29215, es decir, que se estableció que los comprobantes y documentos deben haber sido anotados en las hojas que corresponden al mes de su emisión o del pago del impuesto, según corresponda, o el que corresponda a los 12 meses siguientes de su emisión, debiéndose ejercer el crédito fiscal en el periodo al que corresponda la hoja en la que este comprobante o documento hubiese sido anotado. 

Así, a título ilustrativo, podemos señalar el siguiente ejemplo:

La empresa Ariana SAC adquirió un producto relacionado con su giro de negocio y correspondiente a una operación gravada el 20 de agosto del 2023. En ese contexto, podía anotar la factura en el mes de su emisión o del pago del impuesto (agosto, por ejemplo), o el que corresponda a los 12 meses siguientes a su emisión, y ejercer el crédito fiscal en el periodo que corresponda a la hoja en la que dicho comprobante de pago se hubiera anotado. 

Esta situación implicaba que, si Ariana SAC anotase el comprobante en diciembre del 2023, podría utilizar el crédito fiscal en este mes. En estos casos, el límite para no perder el crédito era que no se extendiera más allá de los 12 meses posteriores a agosto del 2023.

Modificación incorporada 

El 7 de julio del 2012, se publicó en el Diario Oficial El Peruano el Decreto Legislativo N.o 1116, que, entre otras disposiciones, incorporó al artículo 2.o de la Ley N.o 29215 el siguiente texto: “No se perderá el derecho al crédito fiscal si la anotación de los comprobantes de pago y documentos a que se refiere el inciso a) del artículo 19 del Texto Único Ordenado antes citado —en las hojas que corresponden al mes de emisión o pago del impuesto o a los 12 meses siguientes— se efectúa antes que la SUNAT requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación de su registro de compras”. 

Del texto de la norma antes transcrita, y considerando la necesidad de control de la SUNAT, se entendía que la anotación de la factura en el registro de compras se realizara antes que la autoridad tributaria solicite al contribuyente la presentación y/o exhibición del referido registro. Este proceso se circunscribía siempre dentro del plazo máximo de los 12 meses. Sin embargo, esta situación, que se había aplicado por varios años, no era tan clara para la Corte Suprema, pues entendía que seguía vigente la Ley N.o 29214, que permite aplicar el crédito fiscal en cualquier momento y considera que la técnica legislativa empleada por el Ejecutivo en la redacción del texto analizado no es la más prolija.

Criterios principales

En el caso de la flexibilización de la anotación en el registro de compras, los criterios analizados por la Corte Suprema se sustentan, de manera fundamental, en el hecho que, la mecánica del IGV (valor agregado) obliga a cumplir los requisitos de fondo y forma previstos en los artículos 18 y 19, respectivamente, de la Ley del IGV. En este último caso (requisitos formales), las leyes vigentes sobre el tema permitieron al legislador flexibilizar la anotación de las facturas en el registro de compras. Analicemos los puntos más saltantes consagrados en la referida sentencia. 

1. Las leyes 29214 y 29215 y su vinculación con la anotación de los comprobantes de pago en el registro de compras. 

La Quinta Sala de la Corte Suprema de Justicia, establece de forma expresa que, si bien el artículo 19 de la Ley del IGV establece como requisitos formales para ejercer el derecho al crédito fiscal que el impuesto general esté consignado por separado en el comprobante de pago; que los comprobantes de pago consignen el nombre y número del RUC del emisor, de forma que no permitan confusión; y que los comprobantes de pago hayan sido anotados en cualquier momento por el sujeto del impuesto en su registro de compras, el 23 de abril del 2008 se publicaron las leyes 29214 y 29215, que modificaron. Asimismo, se realizó una interpretación sistemática de las leyes 29214 y 29215, respecto al incumplimiento o el cumplimiento parcial, tardío o defectuoso de requisitos formales relacionados con el registro de compras. Así, se concluyó que el contribuyente no perdería el derecho al crédito fiscal si la anotación de los comprobantes de pago en las hojas que correspondan al mes de emisión o del pago del impuesto, o a los 12 meses siguientes, se efectuase antes de que la SUNAT le solicitase la exhibición y/o presentación de su registro de compras.

2. La flexibilización de la anotación de los comprobantes de pago en el registro de compra como un nuevo supuesto. 

La Corte Suprema estableció que este nuevo supuesto fue establecido por el propio legislador tributario, al incorporar el requisito antes analizado en el Decreto Legislativo N.o 1116. Desde un análisis interpretativo sistemático, señaló que, para que la contribuyente pudiese ejercer el derecho al crédito fiscal, debía cumplir con los requisitos formales previstos en el artículo 19 del Texto Único Ordenado de la Ley del IGV. En el supuesto de la anotación de los comprobantes de pago en los registros de compra, estos deberán ser anotados en las hojas correspondientes al mes de su emisión o del pago del impuesto, según sea el caso, o en el que corresponda a los 12 meses siguientes a la emisión del comprobante, o hasta antes que la administración tributaria requiera al contribuyente la exhibición y/o presentación del registro de compras, conforme lo previsto en la Ley N.o 29215 y modificado por el Decreto Legislativo N.o 1116.

En esa línea de análisis normativo e interpretativo, opinamos que la anotación de los comprobantes de pago en el registro de compras puede extenderse más allá de los 12 meses. En efecto, este novísimo supuesto se produciría si la SUNAT requiere al contribuyente el registro de compras, con posterioridad a los 12 meses, por ejemplo, dentro de los 24 meses siguientes. Ello siempre que, cuando la autoridad fiscal solicite la exhibición y presentación del referido registro al contribuyente, éste haya anotado los citados comprobantes con antelación al requerimiento, como ocurre en el caso analizado en la Sentencia Casatoria, bajo comentario. 

Consideramos conveniente y necesario que los requisitos formales para aplicar el crédito fiscal, contenidos en el artículo 19 de la Ley del IGV, se precisen y/o modifiquen para permitir una disposición que los regule de manera única y coherente, considerando la mecánica del IGV para evitar contingencias tributarias innecesarias. Ello se da a propósito del otorgamiento de facultades legislativas, entre otras, en materia tributaria al Ejecutivo, mediante la Ley N.o 32089, publicada en el Diario Oficial El Peruano el 4 de julio del 2024. 

¿Qué otras acciones consideras necesarias para asegurar la efectividad de esta regulación? Déjanos tu opinión.

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